dnes je 21.1.2020
Input:

Komentár k zmenám jednotlivých paragrafov zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. v znení účinnom od 1. januára 2020

11.12.2019, , Zdroj: Verlag Dashöfer

2019.24.1.1 Komentár k zmenám jednotlivých paragrafov zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. v znení účinnom od 1. januára 2020

Ing. Ján Mintál

Prinášame Vám kompletne spracovaný komentár k zmenám od 1. januára 2020!

Komentár

V § 4 ods. 4 tretej vete sa na konci pripájajú tieto slová: „alebo ods. 7”.

Komentár k zmenám v § 4 zákona o DPH

V zmysle súčasného znenia odseku 4 sa platiteľom automaticky zo zákona stáva aj zdaniteľná osoba, ktorá dodá stavbu, jej časť alebo stavebný pozemok alebo prijme platbu pred ich dodaním, a to tým dňom, ktorý nastane skôr, ak sa z dodania má dosiahnuť obrat vo výške 49 790 eur, okrem dodania stavby, jej časti alebo stavebného pozemku, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 38 ods.1 zákona o DPH.

Počnúc 1. 1. 2020 sa spresňuje spomínané ustanovenie o situácie, v prípade ktorých sa zdaniteľná osoba nestane platiteľom dane zo zákona. Ide konkrétne o prípady, keď sa dodáva časť stavby, ktorou je jednotlivý byt, jednotlivý apartmán alebo jednotlivý nebytový priestor, a sú splnené zákonom ustanovené podmienky pre uplatnenie oslobodenia od dane (§ 38 ods.7 zákona o DPH).

V § 5 sa odsek 1 dopĺňa písmenami g) a h), ktoré znejú:

„g) tovar a služby oslobodené od dane podľa § 28 až 42,

h) tovar a služby oslobodené od dane podľa § 48c ods. 1 a 2.”

Komentár k zmenám v § 5 zákona o DPH

Zdaniteľná osoba, ktorá nemá v tuzemsku sídlo, miesto podnikania, prevádzkareň, bydlisko alebo sa v tuzemsku obvykle nezdržiava (ďalej len „zahraničná osoba“), je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň Daňovému úradu Bratislava pred začatím vykonávania činnosti, ktorá je predmetom dane okrem dovozu tovaru. Žiadosť o registráciu pre daň nie je povinná podať zahraničná osoba, ak realizuje len dodávky striktne vymedzené zákonom o DPH v § 5 ods.1. Od roku 2020 sa množina týchto dodávok rozšíri o tovar a služby oslobodené od dane podľa § 28 až 42 ako aj o § 48c ods. 1 a 2 zákona o DPH.

Je to predovšetkým z dôvodu, že zákonom č. 369/2018 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 369/2018 Z. z.”), je do zákona o DPH s účinnosťou od 1. januára 2020 zavedené nové ustanovenie § 48c, upravujúce oslobodenie od dane pri určitých zdaniteľných obchodoch spojených s medzinárodným obchodom. Oslobodenie od dane sa týka zdaniteľných obchodov s presne špecifikovanými tovarmi uvedenými v prílohe č. 9 zákona o DPH, ak sú dodané v colných skladoch a v osobitných skladoch (tovar uvedený v časti I prílohy č. 9) alebo v daňových skladoch (tovary uvedené v časti II prílohy č. 9), alebo sú posledné zmienené tovary dovezené či nadobudnuté v tuzemsku a sú určené na umiestnenie do daňového skladu. Taktiež je v závislosti od tovaru a situácie uplatňované oslobodenie od dane aj na poskytnutie určitých služieb. Keďže cieľom oslobodení zavedených zákonom č.369/2018 Z. z. je zlepšiť podmienky a podporiť medzinárodný obchod s dotknutými tovarmi v Slovenskej republike, ustanovuje sa výnimka z registračnej povinnosti zahraničných osôb, ktoré v tuzemsku uskutočňujú výlučne plnenia oslobodené od dane podľa § 48c ods.1 a 2 zákona o DPH.

V § 8 ods. 4 druhej vete sa za slová „premiestnenia tovaru” vkladá čiarka a slová „ktoré spĺňa podmienky režimu call-off stock podľa § 8a, a okrem premiestnenia tovaru”.

Komentár k zmenám v § 8 zákona o DPH

V súlade s článkom 1 smernice Rady (EÚ) 2018/1910, ktorou sa mení smernica 2006/112/ES, pokiaľ ide o harmonizáciu a zjednodušenie určitých pravidiel v systéme dane z pridanej hodnoty pre zdaňovanie obchodu medzi členskými štátmi (ďalej len „smernica „2018/1910”), dochádza okrem iného k zavedeniu režimu call-off stock, ako povinnej úpravy pre všetky členské štáty, na základe ktorej sa preprava tovaru, ktorý je obchodným majetkom zdaniteľnej osoby, do iného členského štátu na účely jeho následného dodania vopred známemu odberateľovi - zdaniteľnej osobe identifikovanej pre daň v členskom štáte skončenia prepravy tovaru, nepovažuje, pri splnení stanovených podmienok, za premiestnenie tovaru do iného členského štátu podľa § 8 ods. 4 zákona o DPH.

Za § 8 sa vkladá § 8a, ktorý znie:

§ 8a

(1) Režim call-off stock je situácia, keď sú splnené tieto podmienky:

a) tovar je odoslaný alebo prepravený platiteľom alebo treťou osobou na jeho účet z tuzemska do iného členského štátu s tým, že tento tovar tam bude dodaný, a to neskôr a až po ukončení prepravy, zdaniteľnej osobe, ktorá je oprávnená nadobudnúť vlastnícke právo k tomuto tovaru podľa dohody medzi zdaniteľnými osobami,

b) platiteľ, ktorý odosiela alebo prepravuje tovar podľa písmena a), nemá sídlo ani prevádzkareň v členskom štáte, do ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený,

c) zdaniteľná osoba, ktorej má byť tovar dodaný, je identifikovaná pre daň v členskom štáte, do ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený, a platiteľ pozná v čase začatia odoslania alebo prepravy jej obchodné meno a identifikačné číslo pre daň pridelené týmto členským štátom,

d) platiteľ uviedol premiestnenie tovaru v záznamoch podľa § 70 ods. 2 písm. g),

e) platiteľ uviedol v súhrnnom výkaze podľa § 80 ods. 1 písm. e) identifikačné číslo pre daň pridelené zdaniteľnej osobe, ktorá nadobudne tovar, členským štátom, do ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený.

(2) Ak sú splnené podmienky podľa odseku 1 a prevod práva nakladať s tovarom ako vlastník sa uskutoční v lehote podľa odseku 3, v čase prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na zdaniteľnú osobu podľa odseku 1 písm. c) alebo odseku 5 platí, že dodanie tovaru oslobodené od dane podľa § 43 ods. 1 sa považuje za uskutočnené platiteľom, ktorý tovar odoslal alebo prepravil alebo na účet ktorého bol tovar odoslaný alebo prepravený treťou osobou z tuzemska do iného členského štátu.

(3) Ak do 12 mesiacov po skončení prepravy tovaru v členskom štáte, do ktorého bol tovar odoslaný alebo prepravený, tento tovar nebol dodaný zdaniteľnej osobe, ktorej sa mal dodať podľa odseku 1 písm. c) alebo odseku 5, premiestnenie podľa § 8 ods. 4 prvej vety sa považuje za uskutočnené v deň nasledujúci po uplynutí 12 mesiacov, okrem prípadov uvedených v odseku 6.

(4) Premiestnenie podľa § 8 ods. 4 prvej vety sa nepovažuje za uskutočnené, ak:

a) nedošlo k prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník a tovar bol vrátený do tuzemska v lehote podľa odseku 3 a

b) platiteľ, ktorý odoslal alebo prepravil tovar podľa odseku 1 písm. a), uviedol vrátenie tovaru v záznamoch podľa § 70 ods. 2 písm. g).

(5) Ak v lehote podľa odseku 3 zdaniteľnú osobu podľa odseku 1 písm. c) nahradila iná zdaniteľná osoba, premiestnenie podľa § 8 ods. 4 prvej vety sa nepovažuje za uskutočnené v okamihu tohto nahradenia, ak:

a) sú splnené podmienky podľa odseku 1 uplatniteľné so zreteľom na nahradenie zdaniteľnej osoby a

b) platiteľ, ktorý tovar odoslal alebo prepravil podľa odseku 1 písm. a), uviedol nahradenie zdaniteľnej osoby:

1. v záznamoch podľa § 70 ods. 2 písm. g) a

2. v súhrnnom výkaze podľa § 80 ods. 1 písm. f).

(6) Okamihom, keď sa v lehote podľa odseku 3 prestane plniť niektorá z podmienok podľa odsekov 1 a 5, premiestnenie podľa § 8 ods. 4 prvej vety sa považuje za uskutočnené. Ak je tovar dodaný inej osobe, ako je zdaniteľná osoba podľa odseku 1 písm. c) alebo odseku 5, má sa za to, že podmienky podľa odsekov 1 a 5 sa prestali plniť bezprostredne pred týmto dodaním. Ak je tovar odoslaný alebo prepravený do iného štátu, ako je členský štát, z ktorého bol tovar pôvodne odoslaný alebo prepravený, má sa za to, že podmienky podľa odsekov 1 a 5 sa prestali plniť bezprostredne pred tým, ako sa odoslanie alebo preprava do iného štátu začala. Ak dôjde k zničeniu, strate alebo krádeži tovaru, má sa za to, že podmienky podľa odsekov 1 a 5 sa prestali plniť v deň, keď došlo k zničeniu, strate alebo krádeži tovaru; ak takýto deň nie je možné určiť, v deň, keď sa zistilo, že tovar je zničený alebo chýba.”

Komentár k novému § 8a zákona o DPH

Novela zákona o DPH účinná od 1. 1. 2020 zavádza režim call-off stock, ako povinnú úpravu pre všetky členské štáty, na základe ktorej sa preprava tovaru, ktorý je obchodným majetkom zdaniteľnej osoby, do iného členského štátu na účely jeho následného dodania vopred známemu odberateľovi - zdaniteľnej osobe identifikovanej pre daň v členskom štáte skončenia prepravy tovaru, nepovažuje, pri splnení stanovených podmienok, za premiestnenie tovaru do iného členského štátu podľa § 8 ods.4 zákona o DPH.

V novom paragrafe § 8a zákon o DPH obsahuje definíciu režimu call-off stock ako aj stanovené podmienky a následky jeho uplatnenia z pozície Slovenskej republiky ako členského štátu začatia prepravy tovaru, t. j. členského štátu dodania. Pri splnení všetkých stanovených podmienok by tovar premiestnený z tuzemska do iného členského štátu bol považovaný za dodaný dodávateľom s oslobodením od dane podľa § 43 ods.1 zákona o DPH až v momente, v ktorom k nemu nadobudne právo nakladať ako vlastník určený odberateľ, na základe dohody uzavretej s dodávateľom, pričom na premiestnenie tovaru sa nebude prihliadať. Na druhej strane bude v tom istom momente dochádzať v členskom štáte, do ktorého bol tovar prepravený, k nadobudnutiu tovaru z iného členského štátu, pričom daňová povinnosť z nadobudnutia tovaru vznikne v súlade s bežnými pravidlami a osobou povinnou platiť daň z nadobudnutia tovaru bude určený odberateľ, ktorý získal právo nakladať s tovarom ako vlastník.

§ 11a vrátane nadpisu znie:

§ 11a

Nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu v režime call-off stock

Ak je tovar odoslaný alebo prepravený do tuzemska z iného členského štátu v režime call-off stock podľa podmienok ustanovených zákonom členského štátu, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru začala, a prevod práva nakladať s tovarom ako vlastník sa uskutoční do 12 mesiacov po skončení prepravy tovaru do tuzemska, v čase prevodu práva nakladať s tovarom ako vlastník na zdaniteľnú osobu platí, že nadobudnutie tovaru v tuzemsku z iného členského štátu sa považuje za uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorej sa tovar dodáva v tuzemsku.”

Komentár k zmenám v § 11a zákona o DPH

Zákon o DPH v účinnom znení v rámci § 11a síce obsahuje úpravu nadobudnutia tovaru v tuzemsku z iného členského štátu v osobitnom prípade (tzv. „call of stock”), táto však upravuje pravidlá len v prípade, že Slovenská republika je členským štátom určenia prepravovaného tovaru dodávateľa.

V prípade, že Slovenská republika bude členským štátom, do ktorého bol tovar prepravený, t. j. členským štátom nadobudnutia tovaru, uplatňovanie úpravy nadobudnutia tovaru v tuzemsku z iného členského štátu v osobitnom prípade, ako je to upravené v súčasnom znení zákona o DPH, už od 1. 1. 2020 nebude možné. Z tohto dôvodu nové znenie § 11a zákona o DPH účinné od 1. januára 2020 obsahuje už iba pravidlá stanovenia momentu, v ktorom pri splnení stanovených podmienok režimu call-off stock v členskom štáte, z ktorého bol tovar odoslaný alebo prepravený, dôjde v tuzemsku k nadobudnutiu tovaru z iného členského štátu, ako aj určenia osoby, u ktorej sa toto nadobudnutie považuje za uskutočnené.

Za § 13 sa vkladá § 13a, ktorý znie:

§ 13a

(1) Ak ten istý tovar je predmetom viacerých po sebe nasledujúcich dodaní a tento tovar bol odoslaný alebo prepravený z jedného členského štátu do druhého členského štátu priamo od prvého dodávateľa konečnému zákazníkovi v reťazci dodaní, odoslanie alebo preprava sa priradí len k dodaniu uskutočnenému pre prostrednú osobu. Ak prostredná osoba oznámila svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre daň, ktoré jej pridelil členský štát, z ktorého sa tovar odoslal alebo prepravil, odoslanie alebo preprava sa priradí len k dodaniu tovaru, ktoré uskutočnila prostredná osoba.

(2) Na účely odseku 1 je prostrednou osobou iný dodávateľ v reťazci dodaní ako prvý dodávateľ v reťazci dodaní, ktorý odosiela alebo prepravuje tovar alebo na účet ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený treťou osobou.

(3) Priradenie prepravy podľa odsekov 1 a 2 sa vzťahuje aj na odoslanie alebo prepravu tovaru prvým odberateľom alebo na jeho účet podľa § 45 ods. 1 písm. d).”

Komentár k novému § 13a zákona o DPH

Do zákona o DPH sa počnúc 1. januárom 2020 zaraďuje úplne nové ustanovenie, ktorého účelom je stanovenie jednoznačných pravidiel týkajúcich sa priradenia prepravy tovaru pri tzv. reťazových transakciách v rámci územia EÚ. Reťazovými transakciami je potrebné rozumieť situácie, keď ten istý tovar je predmetom viacerých po sebe nasledujúcich dodaní, pričom odoslanie alebo preprava tohto tovaru sa uskutočňuje z jedného členského štátu do iného členského štátu, a to priamo od prvého dodávateľa konečnému odberateľovi v rámci reťazca.

Ak ten istý tovar je predmetom viacerých po sebe nasledujúcich dodaní a tento tovar bol odoslaný alebo prepravený z jedného členského štátu do druhého členského štátu priamo od prvého dodávateľa konečnému zákazníkovi v reťazci dodaní, odoslanie alebo preprava sa priradí len k dodaniu uskutočnenému pre prostrednú osobu. Ak prostredná osoba oznámila svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre daň, ktoré jej pridelil členský štát, z ktorého sa tovar odoslal alebo prepravil, odoslanie alebo preprava sa priradí len k dodaniu tovaru, ktoré uskutočnila prostredná osoba. Prostrednou osobou sa v zmysle uvedeného chápe iný dodávateľ v reťazci dodaní ako prvý dodávateľ v reťazci dodaní, ktorý odosiela alebo prepravuje tovar alebo na účet ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený treťou osobou.

To znamená, že prvý dodávateľ uskutočňuje tzv. pohyblivú dodávku tovaru, a teda uplatní oslobodenie od DPH. Avšak, ak prostredná osoba oznámi prvému dodávateľovi identifikačné číslo pre DPH pridelené v členskom štáte, kde sa preprava tovaru začína uskutočňovať (pridelenie IČ DPH v členskom štáte prvého dodávateľa), prepravu tovaru nemožno priradiť k dodaniu tovaru prvým dodávateľom, ale sa priradí k dodaniu tovaru uskutočnenému prostrednou osobou. V takomto prípade nemôže prvý dodávateľ uplatniť na dodanie tovaru pre prostrednú osobu oslobodenie od DPH.

V § 22 ods. 5 sa za prvú vetu vkladá nová druhá veta, ktorá znie: „Pri dodaní tovaru, ktorého obstarávacia cena je nižšia ako 1 700 eur vrátane a ktorého doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok, je základom dane zostatková cena, ktorá sa určí ako pri majetku, ktorý by bol odpisovaný rovnomerne po dobu štyroch rokov.”

Komentár k zmenám v § 22 zákona o DPH

Od 1. 1. 2020 sa zrovnoprávňuje určenie základu dane pri bezodplatnom dodaní tovaru podľa § 8 ods. 3 zákona, ktorý nie je odpisovaným majetkom podľa zákona o dani z príjmov, s určením základu dane pri bezodplatnom dodaní tovaru, ktorý je odpisovaným majetkom podľa zákona o dani z príjmov. V podstate ide o drobný hmotný majetok a na účel stanovenia základu dane sa navrhuje fikcia štvorročného rovnomerného odpisovania tohto majetku. Hlavným dôvodom úpravy základu dane pri bezodplatnom dodaní drobného hmotného majetku je zbaviť platiteľa dane povinnosti odviesť DPH z celej kúpnej ceny v prípade vyradenia drobného hmotného majetku po jeho dlhšom použití, kedy je najčastejšie darovaný rôznym sociálnym a charitatívnym zariadeniam.

V § 38 ods. 3 písmeno a) znie:

„a) ubytovacích služieb”.

V § 38 odsek 4 znie:

„(4) Na účely odseku 3 písm. a) sa ubytovacími službami rozumejú služby, ktoré patria do skupín 55.1 až 55.3 a 55.9 osobitného predpisu;19aa) služby, ktoré patria do skupiny 55.9, sa rozumejú ubytovacími službami, len ak sú poskytnuté na obdobie kratšie ako tri mesiace.”

Poznámka pod čiarou k odkazu 19aa znie:

„19aa) Nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93 (Ú. v. L 145, 4. 6. 2008) v platnom znení.”

Komentár k zmenám v § 38 zákona o DPH

Zákonom č. 323/2018 Z. z., ktorým sa menil a doplnil zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, sa s účinnosťou od 1. 1. 2019 zaviedla znížená sadzba DPH na ubytovacie služby. Zákon vymedzil ubytovacie služby (príloha č. 7a zákona o DPH) odkazom na nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93, konkrétne na služby uvedené v kóde 55 CPA. V záujme zjednotenia použitia pojmu „ubytovacie služby” v celom zákone, sa počnúc rokom 2020 definujú ubytovacie služby v nadväznosti na uvedené nariadenie. Vymedzenie ubytovacích služieb v odseku 4 v nadväznosti na uvedené nariadenie platiteľovi dane uľahčí posúdenie, či ním poskytovaná služba má byť vylúčená z oslobodenia od dane podľa § 38 ods.3 zákona o DPH.

Konkrétne ide o hotelové a podobné ubytovacie služby, ktoré sú poskytované ako:

- služby poskytované v izbách alebo v ubytovacích jednotkách pre návštevníkov, s denným upratovaním (okrem ubytovania viacerých návštevníkov v rôznych obdobiach počas roka),

- služby poskytované v izbách alebo v ubytovacích jednotkách pre návštevníkov, s denným upratovaním (okrem ubytovania viacerých návštevníkov v rôznych obdobiach počas roka),

- turistické a ostatné krátkodobé ubytovacie služby,

- turistické a ostatné krátkodobé ubytovacie služby,

- turistické a ostatné krátkodobé ubytovacie služby,

- služby poskytované v izbách alebo v ubytovacích jednotkách pre návštevníkov v ubytovniach pre mládež, turistických ubytovniach a horských chatách,

- služby poskytované v izbách alebo v ubytovacích jednotkách pre návštevníkov v obydliach používaných viacerými majiteľmi v rôznych obdobiach počas roka,

- ostatné krátkodobé ubytovacie služby v izbách alebo v ubytovacích jednotkách pre návštevníkov, bez denného upratovania,

- prevádzka táborísk a miest na kempovanie automobilov a obytných prívesov,

- prevádzka táborísk a miest na kempovanie automobilov a obytných prívesov,

- prevádzka táborísk a miest na kempovanie automobilov a obytných prívesov,

- služby táborísk,

- rekreačné služby miest na kempovanie automobilov a obytných prívesov.

Ostatné ubytovacie služby sa rozumejú pre účely § 38 ods. 3 písm. a) zákona o DPH aj ubytovacie služby poskytované v študentských domovoch alebo školských internátoch, služby v izbách alebo ubytovacích jednotkách v ubytovniach pre robotníkov, spacie (lôžkové) vozne a podobné dopravné prostriedky na prenocovanie a ostatné ubytovacie služby inde neuvedené, avšak len za predpokladu, že sú poskytnuté na obdobie kratšie ako tri kalendárne mesiace.

V § 43 odsek 1 znie:

„(1) Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom, alebo treťou osobou na ich účet, ak:

a) nadobúdateľom je zdaniteľná osoba, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby v inom členskom štáte, alebo právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou,

b) nadobúdateľ podľa písmena a) je identifikovaný pre daň v inom členskom štáte a oznámil svoje identifikačné číslo pre daň pridelené v inom členskom štáte dodávateľovi.”

§ 43 sa dopĺňa odsekom 9, ktorý znie:

„(9) Oslobodenie od dane podľa odsekov 1 a 4 sa neuzná, ak dodávateľ nepodal súhrnný výkaz za príslušné obdobie alebo údaje v podanom súhrnnom výkaze sú nesprávne, nepravdivé alebo neúplné; to neplatí, ak dodávateľ dostatočne odôvodní nepodanie súhrnného výkazu, nesprávnosť údajov alebo neúplnosť údajov v súhrnnom výkaze.”

Komentár k zmenám v § 43 zákona o DPH

V súčasnosti účinné znenie § 43 zákona o DPH upravujúce oslobodenie od dane pri dodaní tovaru do iného členského štátu sa od 1. 1. 2020 spresňuje takým spôsobom, že jednou z hmotnoprávnych podmienok pre oslobodenie od DPH pri dodaní tovaru do iného členského štátu bude skutočnosť, že nadobúdateľ má pridelené identifikačné číslo pre DPH v inom členskom štáte ako je členský štát, kde sa začala preprava tovaru, pričom toto identifikačné číslo pre DPH musí nadobúdateľ oznámiť dodávateľovi.

V rámci § 43 sa doplňuje tiež nový ods. 9 zákona o DPH, v zmysle ktorého by dôležitou súčasťou podmienok pre oslobodenie od DPH pri dodaní tovaru do iného členského štátu bude aj samotné deklarovanie dodania tovaru v súhrnnom výkaze. Oslobodenie od dane správca dane neuzná, ak dodávateľ nepodá súhrnný výkaz alebo ak v súhrnnom výkaze uvedie nesprávne, neúplné alebo nepravdivé údaje. Oslobodenie od dane správca dane uzná vtedy, ak dodávateľ vie akýmkoľvek vierohodným spôsobom preukázať, že neúmyselne a v dobrej viere uviedol nesprávne alebo neúplné údaje v súhrnnom výkaze a následne vie tieto skutočnosti doložiť napr. opravným alebo dodatočným súhrnným výkazom, alebo vie na základe výzvy správcu dane poskytnúť správne a úplné údaje.

V § 44 písmeno c) znie:

„c) by nadobúdateľ tovaru mal nárok na vrátenie dane v plnom rozsahu podľa § 55a alebo § 56 až 58”.

Komentár k zmenám v § 44 zákona o DPH

V súvislosti s režimom „call-off stock” sa spresňuje ustanovenie o oslobodení nadobudnutiia tovaru z iného členského štátu EÚ od dane.

V § 48c odsek 1 znie:

„(1) Oslobodené od dane je:

a) dodanie tovaru, ktorý je uvedený v prílohe č. 9 časti I, vo verejnom colnom sklade typu I25) v tuzemsku, ktorý je prepustený do colného režimu colné uskladňovanie, okrem dodania tovaru, v súvislosti s ktorým dochádza k ukončeniu colného režimu colné uskladňovanie,

b) dodanie tovaru, ktorý je uvedený v prílohe č. 9 časti I, v osobitnom sklade podľa § 48d, okrem dodania tovaru, v súvislosti s ktorým dochádza k vyňatiu tovaru z osobitného skladu,

c) dodanie služieb, ktoré súvisia s tovarom v režime podľa písmena a) alebo situácii podľa písmena b).”

Poznámka pod čiarou k odkazu 25 znie:

„25) Čl. 1 ods. 32. delegovaného nariadenia Komisie (EÚ) 2015/2446 z 28. júla 2015, ktorým sa dopĺňa nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 952/2013, pokiaľ ide o podrobné pravidlá, ktorými sa bližšie určujú niektoré ustanovenia Colného kódexu Únie (Ú. v. EÚ L 343, 29. 12. 2015) v platnom znení.”

V § 48c ods. 2 úvodná veta znie: „Ak sú splnené podmienky podľa § 48e, oslobodený od dane je”.

V § 48c ods. 2 sa za slová „daňového skladu” a slová „daňovom sklade” vkladajú slová „v tuzemsku”.

V § 48c ods. 2 písm. c) sa slovo „týmto” nahrádza slovom „uskladneným” a na konci sa pripájajú tieto slová: „okrem dodania tovaru, v súvislosti s ktorým dochádza k vyňatiu tovaru z daňového skladu”.

V § 48c ods. 5 sa na konci pripájajú tieto vety: „Ak osoba podľa prvej vety nie je platiteľom, je povinná podať žiadosť o registráciu pre daň predtým, ako sa na tovar prestane vzťahovať režim alebo situácia uvedená v odsekoch 1 a 2. Na registráciu sa vzťahujú § 4 ods. 3 a § 5 ods. 2.”

§ 48c sa dopĺňa odsekom 6, ktorý znie:

„(6) Službami podľa odseku 1 písm. c) sú skladovanie, ocenenie a služby fyzicky vykonané na tomto tovare, ak po vykonaní služby tovar naďalej ostane tovarom uvedeným v prílohe č. 9 časti I, a službami podľa odseku 2 písm. c) sú skladovanie, ocenenie a služby fyzicky vykonané na tomto tovare, ak po vykonaní služby tovar naďalej ostane tovarom uvedeným v prílohe č. 9 časti II. Službami podľa odseku 2 písm. b) a d) sú preprava tovaru a doplnkové služby pri preprave tovaru.”

Komentár k zmenám v § 48c zákona o DPH

Už zákonom č. 369/2018 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 369/2018 Z. z.”), bolo do zákona o DPH s účinnosťou od 1. januára 2020 zavedené nové ustanovenie § 48c, upravujúce oslobodenie od dane pri určitých zdaniteľných obchodoch spojených s medzinárodným obchodom. Ide o transpozíciu čl. 154 a nasl. smernice Rady 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty v platnom znení. Oslobodenie od dane sa týka zdaniteľných obchodov s presne špecifikovanými tovarmi uvedenými v prílohe č. 9 zákona o DPH, ak sú dodané v colných skladoch a v osobitných skladoch (tovar uvedený v časti I prílohy č. 9) alebo v daňových skladoch (tovary uvedené v časti II prílohy č. 9), alebo sú posledné zmienené tovary dovezené či nadobudnuté v tuzemsku a sú určené na umiestnenie do daňového skladu. Taktiež je v závislosti od tovaru a situácie uplatňované oslobodenie od dane aj na poskytnutie určitých služieb. Zákon č. 369/2018 Z. z. v tejto súvislosti okrem iného stanovil limitáciu oslobodenia od dane, sumu splatnej dane pri ukončení spomínaných režimov a situácií, ako aj osobu povinnú platiť daň v prípade, že sa na predmetný tovar prestane vzťahovať konkrétny režim alebo situácia.

Novela zákona o DPH, vo vzťahu ku všetkým zavedeným oslobodeniam uvedeným v § 48c, z dôvodu právnej istoty výslovne uvádza, že sa uplatňujú len na dodanie predmetných tovarov umiestnených v tuzemských skladoch, resp. na dovoz, dodanie či nadobudnutie týchto tovarov v tuzemsku, pokiaľ sú určené na umiestnenie do daňového skladu v tuzemsku (§ 48c ods. 1 a 2), dochádza k vymedzeniu služieb, ktorých poskytnutie je v súvislosti s dotknutým tovarom taktiež oslobodené od dane (§ 48c ods. 6) a stanovuje sa registračná povinnosť zahraničných osôb, ktoré budú osobou povinnou platiť daň z dôvodu ukončenia uplatňovania režimov a situácií na dotknutý tovar (§ 48c ods. 5).

Pokiaľ ide o vecný rozsah oslobodenia od dane dodania tovarov a služieb v colných skladoch, zákonom č. 369/2018 Z. z. bolo stanovené, že sa vzťahuje len na položku uvedenú v časti I prílohy č. 9 a na dodanie služieb súvisiacich s týmto tovarom, ktoré sú poskytnuté v colnom sklade. Takouto úpravou sa v časti I prílohy č. 9 zužuje kategória tovarov, na ktoré sa uplatní oslobodenie od dane len na surovú ropu. Dodanie surovej ropy a poskytnuté služby sa oslobodia od dane, len ak sa tieto dodania uskutočnia vo verejnom colnom sklade typu I.

Za § 48c sa vkladá § 48ca, ktorý vrátane nadpisu znie:

§ 48ca

Oslobodenie od dane v colnom sklade

(1) Osoba, ktorá dodá tovar s oslobodením od dane podľa § 48c ods. 1 písm. a), je povinná do desiatich dní odo dňa dodania tovaru oznámiť držiteľovi povolenia na prevádzkovanie colného skladu (ďalej len „prevádzkovateľ colného skladu”) obchodné meno alebo názov osoby, ktorej tovar dodala, dátum dodania tovaru a množstvo dodaného tovaru v metrických tonách.

(2) Ak sa na tovar prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie okrem ukončenia colného režimu colné uskladňovanie, ku ktorému dochádza v súvislosti s dodaním tovaru, oslobodenie od dane uplatnené na dodanie tovaru, ktoré tomu predchádzalo, a oslobodenie od dane na prijaté služby sa týmto okamihom zrušujú a osobou povinnou priznať a zaplatiť daň ku dňu, kedy táto skutočnosť nastala, je osoba, ktorá spôsobí, že sa na tovar prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie; oslobodenie od dane na prijaté služby sa nezrušuje, ak sú tieto služby oslobodené od dane podľa § 47 ods. 6.

(3) Osoba, ktorá spôsobí, že sa na tovar prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie, je povinná predtým, ako nastane táto skutočnosť, oznámiť prevádzkovateľovi colného skladu identifikačné číslo pre daň pridelené v tuzemsku a doručiť mu:

a) faktúru, ktorú prijala o predchádzajúcom dodaní tovaru s oslobodením od dane, ak v súvislosti s ukončením colného režimu colné uskladňovanie nedochádza k dodaniu tovaru, a faktúru, ktorú prijala o dodaní služby súvisiacej s týmto tovarom podľa § 48c ods. 1 písm. c),

b) faktúru, ktorú vyhotovila o dodaní tovaru, ak v súvislosti s dodaním tovaru dochádza k ukončeniu colného režimu colné uskladňovanie, alebo iný doklad, ktorý preukazuje dodanie tovaru, ak faktúra nie je vyhotovená predtým, ako sa na tovar prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie.

(4) Prevádzkovateľ colného skladu je povinný viesť záznamy v členení podľa kalendárnych mesiacov o:

a) množstve tovaru v metrických tonách umiestneného do colného skladu, dátume umiestnenia tovaru a osobe, pre ktorú bol tento tovar umiestnený,

b) údajoch oznámených podľa odseku 1,

c) množstve tovaru v metrických tonách, ktorý bol vydaný z colného skladu, dátume vydania tovaru, osobe, ktorá požiadala o vydanie tovaru z colného skladu, a údajoch z faktúr podľa odseku 3.

(5) Záznamy podľa odseku 4 je prevádzkovateľ colného skladu povinný uchovávať desať rokov od konca kalendárneho roku, ktorého sa týkajú, a tieto na požiadanie predložiť daňovému úradu.

(6) Prevádzkovateľ colného skladu nesmie umožniť vyňatie tovaru z colného skladu osobe, ktorá nesplnila povinnosti podľa odseku 3. Ak prevádzkovateľ colného skladu umožní vyňatie tovaru z colného skladu osobe, ktorá nesplnila povinnosti podľa odseku 3, je spoločne a nerozdielne zodpovedný za daň nezaplatenú osobou, ktorá spôsobila, že sa na tovar prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie. Ak prevádzkovateľ colného skladu nemá informáciu o sume, za ktorú bol tovar skutočne predaný, daň sa vypočíta zo základu dane, ktorým je hodnota vyňatého tovaru určená na základe priemernej ceny tovaru zverejnenej na webovom sídle Svetovej banky za kalendárny mesiac, ktorý predchádza kalendárnemu mesiacu, v ktorom sa tovar vyňal z colného skladu, prepočítanej na eurá; na prepočet sa použije referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Európskou centrálnou bankou v deň, ktorý predchádza dňu, kedy sa tovar vyňal z colného skladu alebo v nasledujúci deň, ak nebol v tento deň referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený.”

Komentár k novodoplnenému § 48ca zákona o DPH

Vo vzťahu k oslobodeniu od dane v colnom sklade sa v rámci nového paragrafu § 48ca stanovujú osobitné pravidlá, ktoré sa uplatnia na prípady, ak osoba, ktorá kúpila surovú ropu s oslobodením od dane, spôsobí, že sa na tento tovar prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie v iných prípadoch, ako je ukončenie tohto colného režimu v súvislosti s dodávkou tovaru (napr. vyňatie tovaru zo skladu, prepustenie do colného režimu aktívny zušľachťovací styk a pod.). V takejto situácii by sa malo oslobodenie od dane uplatnené na predchádzajúce dodanie tovaru a na služby, ktoré táto osoba v súvislosti s uskladneným tovarom prijala, malo zrušiť a tejto osobe by mala vzniknúť povinnosť zaplatiť daň.

Pokiaľ dôjde k ukončeniu colného režimu colné uskladňovanie v súvislosti s dodaním tovaru, k zrušeniu oslobodenia pri dodaní surovej ropy a služieb, ktoré predchádzali tomuto ukončeniu, nebude dochádzať, a na dodanie surovej ropy v súvislosti s ktorým dochádza k ukončeniu tohto colného režimu, sa uplatnia bežné pravidlá DPH.

Tiež je potrebné upozorniť, že vznik daňovej povinnosti pri dovoze tovaru podľa § 21 ods. 1 a spôsob určenia základu dane pri dovoze tovare podľa § 24 zákona o DPH nebude ani v jednom z popísaných prípadov dotknutý.

V rámci nového § 48ca sa ďalej stanovujú povinnosti osôb, ktoré vlastnia surovú ropu v čase, keď sa s ňou v colnom sklade obchoduje, ako aj keď sa na ňu prestane vzťahovať colný režim colné uskladňovanie. Taktiež sa stanovujú záznamové a aj oznamovacie povinnosti prevádzkovateľov colných skladov voči správcovi dane, ktorým je daňový úrad. Týmito povinnosťami sa sleduje uľahčenie výkonu správy daní a identifikácie sumy dane, ktorá sa pri ukončení predmetného colného režimu stáva splatnou. Súčasne sa stanovuje spoločná a nerozdielna zodpovednosť prevádzkovateľa colného skladu, ktorá vznikne len v prípade, ak prevádzkovateľ umožní vlastníkovi surovej ropy túto fyzicky vyňať z priestorov colného skladu bez toho, aby si vlastník voči prevádzkovateľovi splnil povinnosti pred vyňatím tovaru (oznámiť identifikačné číslo pre DPH a doručiť mu faktúru o predaji/kúpe surovej ropy) a súčasne vlastník nesplnil povinnosť zaplatiť daň. Nakoľko v takýchto prípadoch nebude v zásade známa suma, z ktorej sa má vypočítať splatná daň, zavádza sa spôsob jej výpočtu na základe trhovej ceny surovej ropy v deň, keď sa na ňu prestal vzťahovať colný režim colné uskladňovanie, s výnimkou, ak prevádzkovateľ vie preukázať sumu, za ktorú bola surová ropa takto vyňatá z colného skladu predaná inej osobe, respektíve kúpená v colnom sklade s uplatnením oslobodenia od dane.

Nakoľko oslobodenie od dane pri dodaní tovaru v colnom sklade sa uplatňuje na tovar, ktorý nie je v zmysle colných predpisov tovarom Únie, je smernicou 2006/112/ES vyžadované, aby sa identické oslobodenia od dane uplatňovali aj na taký istý tovar, ktorý má štatút tovaru Únie. Z uvedeného dôvodu bolo zákonom č. 369/2018 Z. z. zavedené oslobodenie od dane pri dodaní tovaru uvedeného v časti I prílohy č. 9 v osobitnom sklade a na dodanie služieb poskytnutých v osobitnom sklade, ktoré súvisia s týmto tovarom.

§ 48d vrátane nadpisu znie:

§ 48d

Oslobodenie od dane v osobitnom sklade

(1) Osobitným skladom sa rozumie priestorovo ohraničené miesto v tuzemsku určené na uskladnenie tovaru uvedeného v prílohe č. 9 časti I so skladovacou kapacitou najmenej 50 000 000 l.

(2) Osobitný sklad musí mať na uskladnenie tovaru pevne zabudovanú stacionárnu nádrž používanú ako meradlo objemu, ktorá musí byť vybavená určeným meradlom,25b) ktoré umožňuje pri príjme a výdaji tovaru merať množstvo pretečeného tovaru.

(3) Na prevádzkovanie osobitného skladu musí mať platiteľ povolenie vydané daňovým úradom. Žiadosť o povolenie na prevádzkovanie osobitného skladu platiteľ podá na tlačive, ktorého vzor zverejní finančné riaditeľstvo na webovom sídle Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky (ďalej len „webové sídlo finančného riaditeľstva”).

(4) Žiadosť podľa odseku 3 musí obsahovať

a) meno a priezvisko platiteľa alebo obchodné meno alebo názov platiteľa,

b) adresu sídla, miesta podnikania alebo prevádzkarne,

c) adresu osobitného skladu,

d) údaj o skladovacej kapacite osobitného skladu.

(5) Prílohou k žiadosti podľa odseku 3 je technická dokumentácia stacionárnej nádrže používanej ako meradlo objemu, počet určených meradiel, doklad o overení stacionárnych nádrží a určených meradiel a spôsob zabezpečenia tovaru pred neoprávneným použitím.

(6) Osoba, ktorá chce prevádzkovať osobitný sklad, musí ku dňu podania žiadosti podľa odseku 3 spĺňať tieto podmienky:

a) je platiteľom registrovaným podľa § 4,

b) nie je na ňu vyhlásený konkurz alebo nevstúpila do likvidácie,

c) nemá daňové nedoplatky a colné nedoplatky voči daňovému úradu a colnému úradu v súhrne viac ako 1 000 eur.

(7) Platiteľ je povinný pred vydaním povolenia na prevádzkovanie osobitného skladu zložiť zábezpeku na daň vo výške a lehote uvedenej v rozhodnutí daňového úradu. Zábezpeku na daň daňový úrad určí na základe skladovacej kapacity osobitného skladu, sadzby dane prislúchajúcej k tovaru a poslednej zverejnenej priemernej nominálnej ceny tovaru na webovom sídle Svetovej banky pred podaním žiadosti podľa odseku 3 prepočítanej na eurá; na prepočet sa použije referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Európskou centrálnou bankou v prvý deň kalendárneho mesiaca, v ktorom daňový úrad vydal rozhodnutie, alebo nasledujúci deň, ak nebol v tento deň referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený. Zábezpeka na daň sa skladá zložením peňažných prostriedkov na účet daňového úradu alebo bankovou zárukou poskytnutou bankou bez výhrad. Zo zloženej zábezpeky na daň platiteľ nemá nárok na úroky.

(8) Daňový úrad pred vydaním povolenia na prevádzkovanie osobitného skladu preverí skutočnosti a údaje podľa odsekov 4 až 6 a ak sú pravdivé a správne a platiteľ zložil zábezpeku podľa odseku 7, vydá povolenie na prevádzkovanie osobitného skladu bezodkladne.

(9) Ak daňový úrad povolenie na prevádzkovanie osobitného skladu nevydá, bezodkladne uvoľní alebo vráti platiteľovi zábezpeku na daň zloženú podľa odseku 7.

(10) Prevádzkovateľ osobitného skladu je povinný doplniť zloženú zábezpeku na daň do desiatich pracovných dní odo dňa doručenia oznámenia, že časť zábezpeky na daň použil daňový úrad na úhradu dane.

(11) Povolenie na prevádzkovanie osobitného skladu zaniká dňom:

a) nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia daňového úradu o odňatí povolenia na prevádzkovanie osobitného skladu podľa odseku 12,

b) vyhlásenia konkurzu alebo dňom vstupu do likvidácie,

c) podania žiadosti o výmaz z obchodného registra alebo dňom podania žiadosti o zrušenie živnostenského oprávnenia,

d) kedy prevádzkovateľ osobitného skladu prestal byť platiteľom.

(12) Daňový úrad odníme povolenie na prevádzkovanie osobitného skladu, ak prevádzkovateľ osobitného skladu:

a) požiada o odňatie povolenia na prevádzkovanie osobitného skladu,

b) poruší podmienky alebo prestane spĺňať podmienky podľa odseku 2 alebo odseku 10,

c) má daňové nedoplatky a colné nedoplatky voči daňovému úradu a colnému úradu v súhrne viac ako 1 000 eur nepretržite viac ako 90 dní.

(13) Ak povolenie na prevádzkovanie osobitného skladu zanikne, daňový úrad bezodkladne uvoľní alebo vráti zloženú zábezpeku na daň alebo jej časť, ak zábezpeka bola použitá na úhradu dane.

(14) Osoba, ktorá dodá tovar s oslobodením od dane podľa § 48c ods. 1 písm. b), je povinná do desiatich dní odo dňa dodania tovaru oznámiť prevádzkovateľovi osobitného skladu obchodné meno alebo názov osoby, ktorej tovar dodala, dátum dodania tovaru a množstvo dodaného tovaru v metrických tonách.

(15) Ak sa tovar vyjme z osobitného skladu okrem vyňatia tovaru, ku ktorému dochádza v súvislosti s dodaním tovaru, oslobodenie od dane uplatnené na dodanie tovaru, ktoré tomu predchádzalo, a oslobodenie od dane na prijaté služby, sa okamihom vyňatia tovaru zrušujú a osobou povinnou priznať a zaplatiť daň ku dňu, kedy táto skutočnosť nastala, je osoba, ktorá spôsobí, že sa tovar vyjme z osobitného skladu.

(16) Osoba, ktorá spôsobí, že sa tovar vyjme z osobitného skladu, je povinná predtým, ako nastane táto skutočnosť, oznámiť prevádzkovateľovi osobitného skladu identifikačné číslo pre daň pridelené v tuzemsku a doručiť mu:

a) faktúru, ktorú prijala o predchádzajúcom dodaní tovaru s oslobodením od dane, ak v súvislosti s vyňatím tovaru nedochádza k dodaniu tovaru, a faktúru, ktorú prijala o dodaní služby súvisiacej s týmto tovarom podľa § 48c ods. 1 písm. c),

b) faktúru, ktorú vyhotovila o dodaní tovaru, ak v súvislosti s dodaním tovaru dochádza k vyňatiu tovaru z osobitného skladu, alebo iný doklad, ktorý preukazuje dodanie tovaru, ak faktúra nie je vyhotovená pred vyňatím tovaru z osobitného skladu.

(17) Prevádzkovateľ osobitného skladu je povinný viesť záznamy v členení podľa kalendárnych mesiacov o:

a) množstve tovaru v metrických tonách umiestneného do osobitného skladu, dátume umiestnenia tovaru a osobe, pre ktorú bol tento tovar umiestnený,

b) údajoch oznámených podľa odseku 14,

c) množstve tovaru v metrických tonách, ktorý bol vydaný z osobitného skladu, dátume vydania tovaru, osobe, ktorá požiadala o vydanie tovaru z osobitného skladu, a údajoch z faktúr podľa odseku 16.

(18) Záznamy podľa odseku 17 je prevádzkovateľ osobitného skladu povinný uchovávať desať rokov od konca kalendárneho roku, ktorého sa týkajú, a tieto na požiadanie predložiť daňovému úradu.

(19) Prevádzkovateľ osobitného skladu nesmie umožniť vyňatie tovaru z osobitného skladu osobe, ktorá nesplnila povinnosti podľa odseku 16. Ak prevádzkovateľ osobitného skladu umožní vyňatie tovaru z osobitného skladu osobe, ktorá nesplnila povinnosti podľa odseku 16, je spoločne a nerozdielne zodpovedný za daň nezaplatenú osobou, ktorá spôsobila, že sa tovar vyňal z osobitného skladu. Zábezpeka na daň zložená podľa odseku 7 sa použije na úhradu nezaplatenej dane; použitie zábezpeky na daň daňový úrad písomne oznámi prevádzkovateľovi osobitného skladu. Ak prevádzkovateľ osobitného skladu nemá informáciu o sume, za ktorú bol tovar skutočne predaný, daň sa vypočíta zo základu dane, ktorým je hodnota vyňatého tovaru určená na základe priemernej ceny tovaru zverejnenej na webovom sídle Svetovej banky za kalendárny mesiac, ktorý predchádza kalendárnemu mesiacu, v ktorom sa tovar vyňal z osobitného skladu, prepočítanej na eurá; na prepočet sa použije referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Európskou centrálnou bankou v deň, ktorý predchádza dňu, kedy sa tovar vyňal z osobitného skladu alebo v nasledujúci deň, ak nebol v tento deň referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený.”

Poznámka pod čiarou k odkazu 25b znie:

„25b) Príloha č. 1 k vyhláške Úradu pre normalizáciu, metrológiu a skúšobníctvo Slovenskej republiky č. 161/2019 Z. z. o meradlách a metrologickej kontrole.”

Komentár k zmenám v § 48d zákona o DPH

Novela zákona o DPH počnúc rokom 2020 prináša aj zmeny a doplnenia v rámci ustanovenia § 48d. Novým spôsobom je definovaný pojem „osobitný sklad”, sú ustanovené presné podmienky, ktoré musí spĺňať tak miesto určené ako sklad, ako aj jeho prevádzkovateľ a postup správcu dane, ktorým je daňový úrad, pri vydávaní povolenia na prevádzkovanie osobitného skladu. Prevádzkovateľ osobitného skladu bude povinný zložiť zábezpeku na daň, pričom sa ustanovuje spôsob, ako mu bude táto povinnosť uložená a spôsob výpočtu výšky tejto zábezpeky. V prípade, že daňový úrad prikročí k jej použitiu (prípady, kedy prevádzkovateľ osobitného skladu umožní vyňatie surovej ropy bez toho, aby si vlastník tovaru vynímajúci surovú ropu splnil osobitne stanovené povinnosti a súčasne nezaplatil daň v lehote jej splatnosti), ustanovuje sa prevádzkovateľovi osobitného skladu povinnosť doplniť zábezpeku do pôvodnej výšky, v akej bola vypočítaná. Nová úprava zákona o DPH taktiež stanovuje, na základe akých skutočností bude dochádzať k zániku povolenia na prevádzkovanie osobitného skladu alebo k odňatiu povolenia.

Ďalej sa ustanovujú osobitné pravidlá pre prípad, že vlastník tovaru vyjme surovú ropu z osobitného skladu a nejde o vyňatie v súvislosti s jej dodaním inej osobe, ďalej povinnosti osôb vlastniacich surovú ropu voči prevádzkovateľovi osobitného skladu v čase, kedy sa dodáva oslobodená od dane v osobitnom sklade a v čase jej vyňatia z tohto skladu. Taktiež sa zavádzajú záznamové povinnosti ako aj oznamovacie povinnosti prevádzkovateľa osobitného skladu voči daňovému úradu.

Stanovená je tiež spoločná a nerozdielna zodpovednosť prevádzkovateľa osobitného skladu v prípade, ak umožní vlastníkovi fyzicky vyňať surovú ropu z osobitného skladu bez toho, aby si vlastník voči prevádzkovateľovi skladu splnil povinnosti pred vyňatím tovaru (oznámiť identifikačné číslo pre DPH a doručiť mu faktúru o predaji/kúpe surovej ropy) a súčasne vlastník nesplnil povinnosť zaplatiť daň. Keďže jednou z podmienok na prevádzkovanie osobitného skladu je zloženie zábezpeky, daňový úrad v prípade, že úhradu nezaplatenej dane bude požadovať od prevádzkovateľa osobitného skladu, použije na úhradu túto zábezpeku. Pravidlá pre určenie dlžnej sumy dane v tomto špecifickom prípade sú identické ako pri colných skladoch.

Za § 48d sa vkladá § 48e, ktorý vrátane nadpisu znie:

§ 48e

Oslobodenie od dane v daňovom sklade

(1) Oslobodenie od dane podľa § 48c ods. 2 písm. a) z miesta dovozu tovaru do daňového skladu v tuzemsku sa uplatní, ak pred začatím prepravy je colnému úradu zložená zábezpeka na daň vo výške dane, ktorá by bola splatná, keby sa neuplatnilo oslobodenie od dane. Zábezpeku na daň je povinný zložiť prevádzkovateľ daňového skladu, do ktorého je tovar určený na umiestnenie. Zábezpeka na daň sa zloží spôsobom podľa osobitného predpisu.25c)

(2) Colný úrad uvoľní alebo vráti zábezpeku na daň podľa odseku 1, ak sú splnené podmienky na uvoľnenie alebo vrátenie zábezpeky na spotrebnú daň podľa osobitného predpisu.25d)

(3) Ak sa na prepravovaný tovar oslobodený od dane podľa odseku 1 nepredloží colnému úradu elektronická správa o prijatí podľa osobitného predpisu,25e) je osoba, ktorá by bola povinná platiť daň pri dovoze tovaru, povinná priznať a zaplatiť daň ku dňu, ku ktorému vznikne povinnosť zaplatiť spotrebnú daň podľa osobitného predpisu,25f) a to vo výške, ktorú by bola povinná zaplatiť pri dovoze tovaru, ak by sa neuplatnilo oslobodenie od dane; to neplatí pri nenávratnom zničení alebo pri prirodzenom úbytku tovaru. Ak daň je zaplatená podľa prvej vety, colný úrad bezodkladne uvoľní alebo vráti zábezpeku na daň podľa odseku 1. Ak daň nie je zaplatená v lehote splatnosti, na úhradu dane sa použije zábezpeka na daň zložená podľa odseku 1; použitie zábezpeky na daň daňový úrad písomne oznámi prevádzkovateľovi daňového skladu.

(4) Oslobodenie od dane podľa § 48c ods. 2 písm. b) môže zdaniteľná osoba uplatniť, ak pred začatím prepravy tovaru, ktorý je určený na umiestnenie do daňového skladu, je colnému úradu zložená zábezpeka na daň vo výške dane, ktorá by bola splatná, keby sa na dodanie tovaru neuplatnilo oslobodenie od dane. Zábezpeku na daň je povinný zložiť prevádzkovateľ daňového skladu, z ktorého sa prepravuje tovar určený na umiestnenie do iného daňového skladu. Zábezpeka na daň sa zloží spôsobom podľa osobitného predpisu.

(5) Colný úrad uvoľní alebo vráti zábezpeku na daň podľa odseku 4, ak sú splnené podmienky na uvoľnenie alebo vrátenie zábezpeky na spotrebnú daň podľa osobitného predpisu.

(6) Ak sa na prepravovaný tovar podľa odseku 4 nepredloží colnému úradu elektronická správa o prijatí podľa osobitného predpisu, oslobodenie od dane sa zrušuje a osoba povinná platiť daň je povinná priznať a zaplatiť daň ku dňu, ku ktorému vznikne povinnosť zaplatiť spotrebnú daň podľa osobitného predpisu, a to vo výške dane, ktorá by bola splatná, keby sa neuplatnilo oslobodenie od dane; to neplatí pri nenávratnom zničení tovaru alebo pri prirodzenom úbytku tovaru. Ak daň je zaplatená podľa prvej vety, colný úrad bezodkladne uvoľní alebo vráti zábezpeku na daň podľa odseku 4. Ak daň nie je zaplatená v lehote splatnosti, na úhradu dane sa použije zábezpeka na daň podľa odseku 4; použitie zábezpeky na daň daňový úrad písomne oznámi prevádzkovateľovi daňového skladu.

(7) Osoba, ktorá dodá tovar s oslobodením od dane podľa § 48c ods. 2 písm. c), je povinná do desiatich dní odo dňa dodania tovaru oznámiť prevádzkovateľovi daňového skladu obchodné meno alebo názov osoby, ktorej tovar dodala, dátum dodania tovaru a množstvo dodaného tovaru.

(8) Ak sa tovar vyjme z daňového skladu okrem vyňatia tovaru, ku ktorému dochádza v súvislosti s dodaním tovaru, oslobodenie od dane uplatnené na dodanie tovaru podľa § 48c ods. 2 písm. c), ktoré tomu predchádzalo, oslobodenie od dane uplatnené na nadobudnutie tovaru podľa § 48c ods. 2 písm. d), ktoré tomu predchádzalo, a oslobodenie od dane na prijaté služby podľa § 48c ods. 2 písm. b) až d) sa okamihom vyňatia tovaru zrušujú a osobou povinnou priznať a zaplatiť daň ku dňu, kedy táto skutočnosť nastala, je osoba, ktorá spôsobí, že sa tovar vyjme z daňového skladu; ak sa z daňového skladu vyjme tovar, pri ktorom sa uplatnilo oslobodenie od dane podľa § 48c ods. 2 písm. a), bez toho, aby došlo k dodaniu tovaru v daňovom sklade, je osoba, ktorá spôsobí, že sa tovar vyjme z daňového skladu, povinná priznať a zaplatiť daň ku dňu, kedy táto skutočnosť nastala, a to vo výške, ktorú by bola povinná zaplatiť pri dovoze tovaru, ak by sa neuplatnilo oslobodenie od dane.

(9) Osoba, ktorá spôsobí, že sa tovar vyjme z daňového skladu, je povinná predtým, ako nastane táto skutočnosť, oznámiť prevádzkovateľovi daňového skladu identifikačné číslo pre daň pridelené v tuzemsku a doručiť mu:

a) faktúru, ktorú prijala o predchádzajúcom dodaní tovaru, ak v súvislosti s vyňatím tovaru nedochádza k dodaniu tovaru, a faktúru, ktorú prijala o dodaní služby súvisiacej s týmto tovarom podľa § 48c ods. 2 písm. c),

b) faktúru, ktorú vyhotovila o dodaní tovaru, ak v súvislosti s dodaním tovaru dochádza k vyňatiu tovaru z daňového skladu, alebo iný doklad, ktorý preukazuje dodanie tovaru, ak faktúra nie je vyhotovená pred vyňatím tovaru z daňového skladu.

(10) Prevádzkovateľ daňového skladu je povinný viesť záznamy v členení podľa kalendárnych mesiacov o:

a) množstve tovaru umiestneného do daňového skladu, dátume umiestnenia tovaru a osobe, pre ktorú bol tento tovar umiestnený,

b) údajoch oznámených podľa odseku 7,

c) množstve tovaru, ktorý bol vydaný z daňového skladu, dátume vydania tovaru, osobe, ktorá požiadala o vydanie tovaru z daňového skladu, a údajoch z faktúr podľa odseku 9.

(11) Záznamy podľa odseku 10 je prevádzkovateľ daňového skladu povinný uchovávať desať rokov od konca kalendárneho roku, ktorého sa týkajú, a tieto na požiadanie predložiť daňovému úradu.

(12) Prevádzkovateľ daňového skladu nesmie umožniť vyňatie tovaru z daňového skladu osobe, ktorá nesplnila povinnosti podľa odseku 9. Ak prevádzkovateľ daňového skladu umožní vyňatie tovaru z daňového skladu osobe, ktorá nesplnila povinnosti podľa odseku 9, je spoločne a nerozdielne zodpovedný za daň nezaplatenú osobou, ktorá spôsobila, že sa tovar vyňal z daňového skladu. Táto daň sa vypočíta zo základu dane, ktorým je trhová hodnota vyňatého tovaru na voľnom trhu ku dňu, kedy sa tovar vyňal z daňového skladu, ak prevádzkovateľ daňového skladu nemá informáciu o sume, za ktorú bol tovar skutočne predaný.”

Poznámky pod čiarou k odkazom 25c až 25f znejú:

„25c) § 22 ods. 1 zákona č. 98/2004 Z. z. v znení zákona č. 546/2011 Z. z.

25d) § 23 ods. 12 zákona č. 98/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

25e) § 23 ods. 9 zákona č. 98/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

25f) § 12 ods. 1 zákona č. 98/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.”

Komentár k novodoplnenému § 48e zákona o DPH

Keďže v súvislosti s motorovým benzínom a naftou sa od 1. januára 2020 má uplatňovať oslobodenie od dane nielen na ich dodanie v daňovom sklade a na poskytnutie služieb súvisiacich s týmito tovarmi v daňovom sklade, ale aj na ich dovoz, dodanie alebo nadobudnutie v tuzemsku z iného členského štátu za podmienky, že sú určené na umiestnenie do daňového skladu v tuzemsku, a na dodanie služieb súvisiacich s jednotlivými uvedenými zdaniteľnými obchodmi /§ 48c ods. 2 písm. a) až d) v účinnom znení/, v rámci novodoplneného § 48e zákona o DPH sa stanovujú a spresňujú podmienky oslobodenia od dane a stanoviť práva a povinnosti dotknutých osôb v závislosti od jednotlivých oslobodení od dane.

Motorový benzín a nafta sú tovary, ktoré podliehajú spotrebnej dani z minerálneho oleja na základe zákona č. 98/2004 Z. z. o spotrebnej dani z minerálneho oleja v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o spotrebnej dani”). Zákon o spotrebnej dani pritom stanovuje prísne pravidlá a podmienky zaobchádzania s týmito tovarmi v situácii, keď sa nachádzajú v režime pozastavenia spotrebnej dane, teda v situácii, kedy ešte nie sú určené na spotrebu. Nakoľko zákon č. 369/2018 Z. z. stanovil oslobodenie od dane vybraných zdaniteľných obchodov s týmito tovarmi v situáciách, kedy sa nachádzajú práve v režime pozastavenia spotrebnej dane, počnúc rokom 2020 sa ustanovuje, aby podmienky oslobodenia od dane a práva a povinnosti dotknutých zdaniteľných osôb boli do určitej miery korešpondujúce s podmienkami a právami a povinnosťami, ktoré vyplývajú zo zákona o spotrebnej dani.

Doplnením zákona o DPH o § 48e je podmienkou oslobodenia od dane v prípade, že motorový benzín a nafta sú predmetom prepravy do daňového skladu v tuzemsku /§ 48c ods. 2 písm. a)/, respektíve medzi dvomi daňovými skladmi /§ 48c ods. 2 písm. b)/, povinnosť zložiť zábezpeku na sumu dane, ktorá by bola splatná, ak by sa na dovoz, respektíve dodanie tovaru neuplatnilo oslobodenie od dane. Túto zábezpeku bude v prospech colného úradu skladať prevádzkovateľ daňového skladu a bude použitá na úhradu splatnej dane v prípade, že tovar do určeného daňového skladu nedorazí a vlastník tovaru daň v stanovenej lehote v prospech daňového úradu nezaplatí. Pôjde o špecifický prípad spoločnej a nerozdielnej zodpovednosti prevádzkovateľa daňového skladu za nezaplatenú daň, keďže v týchto prípadoch je práve on zodpovedný za prepravu tovaru a jeho umiestnenie do daňového skladu. V prípade prepravovaného tovaru z tretieho štátu do daňového skladu v tuzemsku, respektíve medzi dvomi daňovými skladmi v tuzemsku, sa zavádza delená vecná príslušnosť pri správe dane.

V prípade zdaniteľných obchodov oslobodených od dane podľa § 48c ods. 2 písm. c) a d) takáto úprava nevyžaduje zloženie zábezpeky prevádzkovateľom daňového skladu. Podobne ako v § 48ca a § 48d, sa počnúc 1. 1. 2020 ustanovujú osobitné pravidlá pre prípad, že vlastník tovaru vyjme motorový benzín alebo naftu z daňového skladu a nejde o vyňatie v súvislosti s jej dodaním inej osobe, povinnosti osôb vlastniacich dotknuté tovary v čase uskutočňovania oslobodených dodaní s týmito tovarmi a v čase ich vyňatia z daňového skladu voči prevádzkovateľovi daňového skladu, ako aj záznamové a oznamovacie povinnosti prevádzkovateľa daňového skladu. Súčasne sa stanovuje spoločná a nerozdielna zodpovednosť prevádzkovateľa daňového skladu, ktorá vznikne len v prípade, že umožní vlastníkovi motorového benzínu alebo nafty tieto fyzicky vyňať z priestorov daňového skladu bez toho, aby si vlastník tovaru voči prevádzkovateľovi splnil stanovené povinnosti pred vyňatím tovaru (oznámiť identifikačné číslo pre DPH a doručiť mu faktúru o predaji/kúpe motorového benzínu alebo nafty) a súčasne vlastník nesplnil povinnosť zaplatiť daň . Nakoľko v takýchto prípadoch nebude v zásade známa suma, z ktorej sa má vypočítať splatná daň, zavádza sa spôsob výpočtu dane na základe jej trhovej ceny týchto tovarov v deň, keď boli vyňaté z daňového skladu, s výnimkou, ak prevádzkovateľ vie preukázať sumu, za ktorú boli tovary takto vyňaté zo skladu predané inej osobe, respektíve kúpené v daňovom sklade s uplatnením oslobodenia od dane.

V § 49 ods. 2 písm. b) sa za slovo „podľa” vkladajú slová „§ 48c ods. 5 a”.

Komentár k zmenám v § 49 zákona o DPH

V rámci ustanovenia § 49 ods. 2 písm. b) zákona o DPH sa v kontexte s ustanoveniami § 48ca ods. 1, § 48d ods. 14 a § 48e ods. 7 tohto zákona ustanovuje zásada, že platitelia dane, ktorým vznikne povinnosť platiť daň z dôvodu vyňatia tovarov z jednotlivých skladov bez toho, aby